تشكل الضرائب والرسوم التي في حكمها أهم مورد مالي لميزانية الدولة والجماعات المحلية، وتساهم بشكل فعال في تمويل النفقات العمومية، وإنعاش ا...
تشكل الضرائب والرسوم التي في حكمها أهم مورد مالي لميزانية الدولة والجماعات المحلية، وتساهم بشكل فعال في تمويل النفقات العمومية، وإنعاش الحياة الاقتصادية والاجتماعية بالبلاد.
وقد عهد المشرع لإدارة الضرائب والخزينة العامة، أمر فرضها وتحصيلها وزودها من السلطات والامتيازات العامة بما يكفي لأداء وظيفتها تلك، وفي المقابل سن ضمانات واسعة للخاضعين للضريبة لحمايتهم من كل تعسف أو شطط قد يرتكب في حقهم من طرف الإدارة الضريبية ضد حقوقهم المالية.
ويستمد الإلزام الضريبي مصدره من مضمون الدستور كقانون أسمى، حيث نص الدستور المغربي المعدل سنة 1996 في المادة 17 بأن " على الجميع أن يتحمل كل قدر استطاعته التكاليف العمومية التي للقانون وحده الصلاحية لإحداثها وتوزيعها حسب الإجراءات المنصوص عليها في الدستور" .
و يقوم النظام الضريبي بالمغرب على الثلاثية الجبائية المعروفة لدى أغلب الدول، في إطار عولمة الأنظمة الضريبية أي إخضاع الشركات لضريبة خاصة، والأشخاص الذاتيين وشركات الأشخاص لضريبة عامة على الدخل بالنسبة لمجموع دخولهم، ثم ضريبة عامة على الإنفاق وبعض الضرائب النوعية كالضريبة المهنية أو الحضرية إلى جانب النظام الجبائي المحلي.
غير أن الإدارة الضريبية التي منحها المشرع عدة صلاحيات تتعلق بتأسيس الوعاء الضريبي، قد تخل ببعض الضمانات القانونية المخولة للملزمين من مثل : التبليغ بفرض الضريبة، احترام الإجراءات المسطرية المتعلقة بتصحيح أسس الضريبة أو الفرض التلقائي لها، الإعفاءات الجبائية ...
مما يؤدي إلى نشوء نزاع بين الإدارة والملزم.
والنزاع الضريبي في مفهومه الضيق، كخلاف بين طرفين، هما الإدارة والملزم، يدفع فيه كل طرف بموقف متعارض مع موقف الطرف الآخر أمام جهاز قضائي يفصل بينهما بإصدار حكم تنفيذي وملزم.
وفي مفهوم أوسع يعرف النزاع الجبائي بأنه " مجموعة الأساليب القانونية التي يتم بمقتضاها فض النزاعات التي تنشأ عن تطبيق قانون الضريبة من طرف الإدارة الجبائية على الملزم". (1)
وينحصر النزاع الجبائي في صنفين هامين هما المنازعات في الوعاء contentieux de l’assiette والمنازعات في التحصيل contentieux de recouvrement .
وسنقتصر على تعريف منازعات الوعاء الضريبي لأن بحثنا سيتناولها فقط، " فالنزاع في الوعاء هو نزاع في أساس الضريبة، أي النزاع الذي يخول للجهة التي تبث فيه صلاحية البحث فيما إذا كانت الضريبة قد تأسست مطابقة للمقتضيات التشريعية والتنظيمية، وفي حالة ما إذا تبين لها العكس فمن سلطتها أن تقرر إسقاطا جزئيا أو كليا لهذه الضريبة.
فالنزاع في الوعاء لا يخلو من احتمالين اثنين :
- عبد القادر ثيعلاتي ، النزاع الضريبي في التشريع المغربي، دار النشر المغربية ، طبعة 2002 ص 12.
· إما أن الملزم لا ينازع مبدأ خضوعه للضريبة، وإنما ينازع في العناصر الواقعية التي اعتمدتها الإدارة أو اللجنة الضريبية كأساس لتحديد الضريبة وهنا يطالب بإسقاط جزئي لمبلغها ونكون هنا أمام نزاع في الوقائع.
· وإما أن الملزم ينازع مبدأ خضوعه للضريبة، أي يعتبر وضعه غير مشمول بنطاق تطبيقها، وهنا يطلب بإسقاطها كليا ونكون أمام نزاع قانوني.
وتجدر الإشارة، إلى أن الملزم لا يحق له أن يرفع نزاعه في الوعاء الضريبي مباشرة إلى القضاء الإداري، بل إن القانون اشترط صراحة لصحة الدعوى القضائية في المجال الجبائي أن يستنفذ الملزم طعنا سابقا أمام الإدارة الجبائية، أو أمام اللجان الضريبية حسب الحالات، فتقديم المطالبة النزاعية أمام الإدارة الجبائية في مجال منازعات الوعاء الضريبي إجراء إلزامي قبل نشر الخلاف أمام أنظار القضاء.
لكن إذا باشرت الإدارة الجبائية فحصا جبائيا في حق الملزم، أو أعادت النظر في العناصر التي صرح بها، فيحق للملزم التقدم بالطعن مباشرة أمام اللجن الضريبية المختصة.
وبعد استنفاد الطعن خلال المرحلة الإدارية يحق له التقدم بالمنازعة الضريبية أمام القضاء الإداري طبقا للمادة الثامنة من القانون رقم 90/41 المحدث للمحاكم الإدارية (1) التي نصتعلى ما يلي : " تختص المحاكم الإدارية ... تطبيق النصوص التشريعية والتنظيمية المتعلقة بالانتخابات والضرائب ونزع الملكية لأجل المنفعة العامة، وبالبث في الدعاوى المتعلقة بتحصيل الديون المستحقة للخزينة العامة".
وقد نظم الباب الخامس من نفس القانون من المادة 28 إلى المادة 36 اختصاص المحاكم الإدارية فيما يتعلق بالضرائب وتحصيل الديون المستحقة للخزينة والديون التي في حكمها.
وقد عرفت منازعات الوعاء أمام القضاء بالمغرب تطورات متلاحقة، فقبل الحماية كان "القضاء الجبائي" يقوم به والي المظالم، فقد كان بإمكان من أصابه ضرر من أحد عمال المملكة أن يتقدم بتظلم إلى وزير الشكايات الذي يسجله ويلخصه ويعرضه على السلطان، وبالفعل تقدم العديد من المواطنين بتظلماتهم إلى والي المظالم بخصوص الحيف والظلم الذي كان يمارس عليهم من طرف بعض جباة الضرائب.
و السلطان بنفسه كان ينظر في بعضها.
أما خلال فترة الحماية، فقد أدخلت فرنسا بمقتضى بنود الحماية لسنة 1912 عدة إصلاحات همت النظام القضائي المغربي وذلك بإنشاء محاكم صلحية، محاكم ابتدائية، ومحاكم استئنافية.
و صدرت خلال هذه الفترة عدة نصوص ذات طبيعة جبائية مثل ظهير 9 أكتوبر 1920 بإحداث ضريبة على البحار وظهير 9 نونبر 1926 الذي يتعلق باستخلاص الديون للبلدية... (2)
1. قانون رقم 90-41 الصادر بالجريدة الرسمية عدد 4227 بتاريخ 03/11/1993.
2.العربي الكزداح " الطعون الجبائية في ظل المحاكم الإدارية بالمغرب" أطروحة لنيل الدكتورة في الحقوق ، الموسم الجامعي 2003-2004، جامعة محمد الخامس أكدال، كلية الحقوق، من ص 15 إلى ص 46.
و حددت هذه النصوص المحاكم المختصة في النزاع الجبائي والإجراءات التي يلزم القيام بها لرفع النزاع أمامها – أي المحكمة الابتدائية- .
أما بعد استقلال المغرب فقد تم إنشاء المجلس الأعلى بمقتضى الظهير الشريف الصادر في 27 شتنبر 1957.
وخلال هذه الفترة وبالرغم من الإصلاحات المتوالية التي عرفها الجهاز القضائي، فإن المحاكم الابتدائية كانت هي المختصة في منازعات الوعاء الضريبي بالنظر للولاية العامة التي تتمتع بها في جميع أنواع القضايا طبقا للفصل 18 من قانون المسطرة المدنية (1)، ويمكن استئناف الأحكام الصادرة عنها أمام محاكم الاستئناف.
في حين أن المجلس الأعلى يختص بالطعن بالنقض، والطعون الرامية إلى إلغاء القرارت الإدارية بسبب تجاوز السلطة.
وفي سنة 1993 سيتم إنشاء المحاكم الإدارية كمحاكم متخصصة بالنظر في المنازعات الإدارية ومنها منازعات الوعاء الضريبي وذلك مواكبة للتحولات الكبرى التي عرفها المغرب. (2)
وأخيرا تم إصدار القانون رقم 03-80 المحدث لمحاكم الاستئناف الإدارية تأكيدا لرغبة المغرب في بناء دولة الحق والقانون القائمة على احترام المشروعية ومبادئ حقوق الإنسان، وبالتالي ستصبح الغرفة الإدارية بالمجلس الأعلى تقوم بدورها الأصيل كمحكمة قانون بعد أن كانت ولمدة 13 سنة تنظر كمحكمة موضوع في استئناف الأحكام الصادرة عن المحاكم الإدارية . (3)
ويحتل هذا الموضوع أهمية بالغة في الظروف الراهنة اعتبارا لما يلي :
- راهنية البحث بالنظر للإصلاحات التي يعرفها المغرب من أجل جلب الاستثمارات وتمتيع المقاولات بكافة الضمانات القانونية ،ومن بينها الضمانات التي يوفرها القضاء الإداري بخصوص المنازعات الضريبية.
- القانون الضريبي يحتل أهمية قصوى في حياة المجتمعات لارتباطه بالاقتصاد الذي هو عصب المجتمع، ومصدر العديد من النزاعات الدولية خاصة مسائل الإزدواج الضريبي الدولي، والوطنية، وكدا عنصر أساسي في التنمية.
- موضوع منازعات الوعاء الضريبي أمام القضاء الإداري لازال يتميز بقلة الدراسات القانونية
والبحوث العلمية داخل فضاء الجامعة المغربية ومن ثمة فإن المجال لازال خصبا للبحث والتنقيب.
1.قانون رقم 447-47 المتعلق بالمسطرة المدنية، منشورات إيديسوفت للطباعة والنشر ، الطبعة الأولى 2003-2004 مطبعة النجاح الجديدة.
2. العربي الكزداح " م.سابق من ص 15 إلى ص 46.
3. كلمة وزير العدل السباق بأشغال اليوم الدراسي الذي نظمته المدرسة الوطنية للإدارة حول موضوع " تطور القضاء الإداري بالمغرب في ضوء أحداث محاكم استئناف الإدارية " يوم 22 نونبر 2006.
كما أنا أغلب المنازعات المطروحة أمام القضاء الإداري المتعلقة بالضريبة هي منازعات الوعاء، وأن سلطات القاضي ودوره خلالها دور واسع تفتح أمامه باب الاجتهاد والإبداع وتجاوز ثغرات النصوص الضريبية التي تتميز بالتشتت والغموض، خلافا لمنازعات التحصيل التي للقاضي دور محدود فيها.
وموضوع المنازعات الضريبية يطرح عدة أسئلة في سياق التحولات الديمقراطية التي يعرفها المغرب، وتنامي ثقافة حقوق الإنسان وحقوق الملزم الضريبي.
فإلى أي حد سن المشرع الضريبي نصوص قانونية تتضمن وتحتوي ضمانات لصالح الملزم الطرف الضعيف في المعادلة الضريبية، أمام إدارة قوية هي إدارة الضرائب؟ وما دور القضاء الإداري في حماية هاثه الضمانات التشريعية؟ وهل عمل على خلق قواعد ومبادئ جديدة لصالح الملزم؟
وترتيبا على ما سبق فإن إشكالية البحث التي تتفرع إلى مجموعة من الإشكاليات، تتلخص في البحث عن التوازن بين طرفي العلاقة في منازعات الوعاء الضريبي، وعن الضمانات التي خولها التشريع الجبائي للملزم، وكيف عمل القاضي الجبائي على حمايتها، أو سن ضمانات جديدة من خلال اجتهاداته في مجال الوعاء الضريبي، وذلك عبر دراسة بعض أهم المنازعات التي عرضت أمامه في المجال.
وسنعتمد في معالجة ودراسة هذه الإشكالية على الدارسات التحليلية والنقدية للعمل القضائي الصادرة في مجال الوعاء الضريبي وفقا للمناهج التالية :
- المنهج التاريخي : لمعرفة مدى التطور الحاصل في تناول الإجتهادات القضائية لبعض الإشكالات التي كانت مثيرة للجدل الفقهي والقانوني.
- المنهج المقارن : لإبراز نقط التقاطع والاختلاف مع بعض النماذج القضائية وخاصة الفرنسية والمصرية.
- المنهج التحليلي : لإبراز خصائص و مميزات العمل القضائي ومن خلال تحليل مضمون الأحكام والقرارات الصادرة في مادة تنازع الوعاء الضريبي.
وقد واجهتنا عدة صعوبات خلال إعداد هذا البحث يمكن إجمالها في :
- أن البحث العلمي والجامعي في هذا المجال لا زال في بدايته، كما أن الدراسات والمقالات والكتب قليلة جدا ومشتتة عبر رفوف المكتبات بالمغرب.
- نذرة الأحكام والقرارات القضائية المنشورة في مادة الوعاء الضريبي ناهيك عن تحليلها ودراستها أو التعليق عليها، مما اضطرنا إلى التنقل إلى المحكمة الإدارية بالدار البيضاء لمرات عديدة قصد جمع البعض منها.
وسنتناول موضوع منازعات الوعاء الضريبي أمام القضاء الإداري بالتعرض لمحورين أساسيين هما:
· الفصل الأول : العمل القضائي في مجال منازعات الوعاء الضريبي .
· الفصل الثاني : تقييم العمل القضائي في مادة الوعاء الجبائي .
وسنختم البحث ببعض الخلاصات والتوصيات لتجاوز بعض الثغرات التي وقفنا عليها خلال البحث.
الفصل الأول: العمل القضائي في مجال منازعات الوعاء الضريبي
يقصد بالعمل القضائي مختلف الأحكام التي تصدرها محاكم الموضوع والقرارات التي يصدرها المجلس الأعلى في مختلف المنازعات المعروضة عليه ويكتفي القاضي هنا بتطبيق القاعدة القانونية التطبيق السليم فقط.
في حين أن الاجتهاد القضائي يقصد به الأحكام والقرارات التي صدرت في نوازل لا نص فيها، أو يثير هذا النص بعض الغموض والإشكالات يكون للقاضي دور إبداع قواعد وإيجاد حلول لهذا الفراغ التشريعي، أو تدعيما لقواعد ثابتة ، مستلهما تلك الحلول من المبادئ العامة للمجال المتخذ فيه الاجتهاد ومن المبادئ العامة لتفسير القواعد القانونية، ويلعب القاضي مهمة استكمال أو توضيح أو تفصيل القواعد بحثا عن روح المشرع وعمق مقصده.
ومن ثمة فإن اختيارنا لعنوان العمل القضائي إيمانا منا، بأنه أعم وأشمل من الاجتهاد القضائي، كما أنه يحوي الاجتهاد القضائي، لكن هذا لا يمنعنا من مدارسة وتحليل العديد من الأحكام التي تعتبر اجتهادا قضائيا حقيقيا.
وقد خضع العمل القضائي، في مجال منازعات الوعاء الضريبي لتطورات متلاحقة و مهمة فقبل إنشاء المحاكم الإدارية كانت المحاكم الابتدائية هي التي تبت في منازعات الوعاء الضريبي، وخلال هذه المرحلة لم يتمكن القضاء العادي من المساهمة في تطوير هذا المجال وظلت الأحكام الصادرة عنه ذات طبيعة مدنية أكثر منها ذا طبيعة إدارية، وكان الملزمون يفضلون اللجوء إلى مساطر الصلح مع الإدارة الضريبية بدل التوجه إلى القضاء للطعن في القرارات الصادرة عنها.
لكن بعد إنشاء المحاكم الإدارية كمحاكم متخصصة اختلف الأمر عن السابق، إذ تصدى لمنازعات الوعاء الضريبي قضاة لهم دراية كبيرة بالمجال وعلى اطلاع جيد بالسياسة الاقتصادية والاجتماعية والضريبية للدولة، مما ساهم في تطور العمل القضائي، وارتفع عدد القضايا بشكل مهم بعد إنشاء المحاكم الإدارية.
وسيتم التركيز في هذا الفصل، على بعض القضايا والإشكالات ذات الأهمية البالغة، التي بث فيها القاضي الجبائي وعرفت نقاشا واسعا بين القضاء والفقه .
فكيف تناول العمل القضائي الإشكالات المرتبطة بالمساطر الجبائية والإعفاءات الضريبية ( المبحث الأول) وهل استطاع إيجاد بعض الحلول للإشكالات المرتبطة بالتحقيق والإثبات؟
تم ما هو أثر الحكم ببطلان المسطرة الضريبية على الالتزام الجبائي؟( المبحث الثاني)
المبحث الأول : المساطر الجبائية والإعفاء الضريبي
المساطر الجبائية والإعفاء الضريبي من المجالات التي أثارت الكثير من المنازعات أمام القضاء الإداري وساهمت في ظهور العديد من الاجتهادات القضائية ذات الأهمية البالغة، في مسار تطور العمل القضائي للمحاكم الإدارية، وسنتناول أولا المساطر الجبائية ( الفرع الأول) ثم الإعفاءات الضريبية( الفرع الثاني).
الفرع الأول : المساطر الجبائية
قواعد المساطر الجبائية هي قواعد جوهرية وملزمة يترتب عن خرقها اكتساب حق أو ضياعه، فهي بذلك ترتبط أشد الارتباط بالإلزام الضريبي.
ويقصد بالمسطرة الجبائية " مجموعة القواعد والشكليات المتبعة لإنجاز العمل الإداري" (1) أ.
وتحتل هذه المساطر مكانة مهمة بالنسبة لسير نشاط الإدارة الضريبية من جهة، وبالنسبة للملزم الضريبي من جهة ثانية.
وترافق المسطرة الجبائية الضريبة من تأسيسها إلى غاية المنازعة فيها وذلك عبر مساطر الإنشاء الضريبي( التصريح أو التقدير) أو تصحيح الربط الضريبي، ومسطرة المنازعة في الضريبة سواء أمام الإدارة، اللجان الضريبية، أو أمام القضاء الإداري.
وبالنظر لأهمية المنازعات المرتبطة بالتبليغ ( المطلب الأول) وكذا مسطرتي تصحيح أسس الضريبة والفرض التلقائي ( المطلب الثاني) سنقتصر على دراستهما فقط في هذا الفرع.
المطلب الأول : مسطرة التبليغ
التبليغ في اللغة يعني الإيصال حسب المعجم العربي الأساسي الذي أصدرته المنظمة العربية للتربية والثقافة والعلوم سنة 1989. لكنه في المعجم الضريبي يعتبر كل وثيقة تستعملها الإدارة من اجل إعلام الملزم بالمسطرة الضريبية التي تمارسها في حقه، والغاية من إيصال هذه الوثيقة هي قطع التقادم بالنسبة للإدارة وفتح آجال جديدة للتقادم بالنسبة للملزم سواء للجواب أو التظلم.
ليست هناك تعليقات